ANONİM VE LİMİTED ŞİRKET HİSSE DEVRİNDE VERGİLEME
ANONİM VE LİMİTED ŞİRKET HİSSE DEVRİNDE VERGİLEME
- Genel Bilgi
Anonim şirketlerin büyük çoğunluğunda pay senetlerinin basılı olmadığı bilinen bir gerçektir. Türk Ticaret Kanunu’nun 484 üncü ve 486 ıncı maddesine göre; bedeli tamamen ödenen hamiline yazılı pay senetleri için bedellerinin tamamen ödendiği tarihten itibaren 3 ay içinde pay senetlerinin yönetim kurulunca bastırılıp, pay sahiplerine dağıtılması zorunludur. Bedelleri tamamen ödenmeyen paylar için hamiline yazılı pay senedi çıkarılamaz. Bu hükme aykırı olarak çıkarılanlar da geçersizdir. Pay senedi bastırılıncaya kadar geçici olarak ilmühaber çıkarılabilir. ilmühaberlere, nama yazılı pay senetlerine ilişkin hükümler kıyasen uygulanır.
Paylar hamiline yazılı ise bedellerinin tamamı ödendiği tarihten itibaren 3 ay içinde pay senedinin bastırılması zorunludur. Dolayısıyla çıkarılan ilmühaberler 3 ay geçerlidir. İlmühaberlerin geçerli olmadığı ve pay senetlerinin de bastırılmadığı durumda gelir vergisi ve katma değer vergisi kanunundaki vergi avantajlarından yararlanılamayacaktır.
Gelir Vergisi Kanunu mük.80/1 inci maddesi hükmü gereği; ivazsız elde olunan hisse senetlerinin elden çıkartılması ile bir bedel (ivaz) karşılığı edinilen hisse senetlerinin iktisap tarihinden itibaren 2 yıl geçmesinden sonra sağlanan kazançlar, gelir vergisinin konusuna girmemektedir.
Limited şirketlerde ortaklık hakları veya hisse payları pay senedine (hisse senedine) bağlanmadığından, bu hak veya payların devri halinde elde edilen kazanç, Gelir Vergisi Kanunu’nun mük.80/4 üncü maddesi hükmü gereği değer artışı kazancı olarak vergilendirilecektir.
- Anonim Şirket Hisselerinin Devrinde Vergi
Gerçek kişilerin anonim şirketlerde sahip oldukları hisse senetlerini elden çıkartmaları yoluyla sağladıkları kazançlar, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80 inci maddesi kapsamında Değer Artış Kazancı olarak kabul edilmiştir. Burada dikkat edilmesi gereken husus gerçek kişilerin kapalı veya aile tipi olarak adlandırılan anonim şirketlerde sahip oldukları hisse senetlerinin bu kapsamda olduğudur. Dolayısıyla borsada işlem gören senetler ise bu yazımızın konusu dışındadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80 inci maddesinde ivazsız (karşılıksız) olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar değer artışı kazancı olduğu hükme bağlanmıştır.
Anılan maddeye göre; ivazsız elde olunan hisse senetlerinin elden çıkartılması ile bir bedel (ivaz) karşılığı edinilen hisse senetlerinin iktisap tarihinden itibaren 2 yıl geçmesinden sonra sağlanan kazançlar, gelir vergisinin konusuna girmemektedir. Bu düzenleme gerçek kişilerin sahibi oldukları hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlanan kazançların vergilendirilmesine yöneliktir. Dolayısıyla, ticari işletmelere dahil hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen kazançların ticari kazanç hükümlerine göre tespit ve beyanı gerekmektedir.
Hisse senetlerinin 2 yıl süreyle elde tutulduktan sonra satılması halinde doğan değer artış kazancının vergilendirilmeyecek olması hisse senedinin iktisap tarihinin bilinmesini önemli kılmaktadır.
Gerçek kişi ortakların şirketin sermaye artırımına gitmesi dolayısıyla sahip oldukları hisse senetlerinin ve aynı hisse senedinden değişik tarihlerde alım yapıldıktan sonra bunların bir kısmının elden çıkarılması halinde elden çıkarılan hisse senetlerinin iktisap tarihinin belirlenmesi farklılık göstermektedir.
232 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin ” Sermaye Artırımları Dolayısıyla Sahip Olunan Hisse Senetlerinin İktisap Tarihi” başlıklı 2.1. bölümünde; hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, sermaye ve kar yedeklerinin sermayeye eklenmesi dolayısıyla sahip olunan hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak, daha önceden sahip olunan hisse senetlerinin esas alınacağı belirtilmiştir.
Ayrıca, 232 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde; “Şirketler tarafından sermaye artırımına gidildiği durumlarda, ortaklar rüçhan haklarını kullanmak suretiyle artırılan sermayeyi temsil eden hisse senetlerini almaktadırlar. Hisse senedi sahipleri tarafından rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibari değerleri ödenerek sahip olunan hisse senetleri yönünden iktisap tarihi olarak sahip olunan eski hisse senetlerinin iktisap tarihi esas alınacaktır. Ortakların rüçhan haklarını sınırlamak suretiyle sermaye artırımını temsil eden hisse senetlerinin satılması durumunda ise yeni bir alım işleminin gerçekleştiği kabul edilecektir.” düzenlemesine yer verilmiştir.
Hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların tespitinde uygulanacak hükümlere Gelir Vergisi Kanununun “Safi Değer Artışı” başlıklı mükerrer 81 inci maddesinde yer verilmiştir.
Buna göre, genel olarak değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunacaktır.
Hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların tespitinde aşağıda belirtilen hususların dikkate alınması gerekmektedir.
1- Hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazancın tespitinde, satış bedelinden elden çıkarılan hisse senetlerinin maliyet bedelinin düşülmesi gerekmektedir. Vergi Usul Kanununun 262 nci maddesinde maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamı olarak tanımlanmıştır.
2- Menkul kıymetlerin elden çıkarılmasında, iktisap bedelinin tevsik edilememesi halinde Vergi Usul Kanununun 266 ncı maddesinde yazılı itibari değer iktisap bedeli olarak kabul edilir.
3- Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır.
- Limited Şirket Ortaklık Haklarının ve Hisselerinin Elden Çıkarılmasında Vergi
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer “Değer Artışı Kazançları” başlıklı 80 inci maddesinin 4. bendi gereği ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu hükme bağlanmış olup, anılan maddenin devamında “Bu maddede geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.” hükmüne yer verilmiştir.
Anılan maddede geçen ortaklık hakkı veya ortaklık hissesi her türlü şahıs ve sermaye şirketlerinde, ortakların hisse senedine bağlanmamış hisse payını ifade eder. Bu kapsamda limited şirket ortaklık hakkını veya hissesini temsil eden payların elden çıkarılmasıyla ortaya çıkan kazanç, Gelir Vergisi Kanunu yönünden “Değer Artışı Kazancı” olarak vergilenecektir.
Diğer taraftan, bu düzenleme gerçek kişilerin sahibi oldukları hisse paylarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançların vergilendirilmesine yöneliktir. Dolayısıyla, ticari işletmelere dahil hisse paylarının elden çıkarılmasından elde edilen kazançların ticari kazanç hükümlerine göre tespit ve beyanı gerekmektedir.
Belirtme gerekir ki, Limited şirket ortaklık hakkını veya hissesini temsil eden paylar “Hisse Senedi” ile temsil edilmediğinden Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80 inci maddesinin 1 inci bendi hükmü burada geçerli olmayacaktır.
- Sonuç
Anonim şirketlerde bedeli tamamen ödenen hamiline yazılı pay senetleri için bedellerinin tamamen ödendiği tarihten itibaren 3 ay içinde pay senetlerinin yönetim kurulunca bastırılıp, pay sahiplerine dağıtılması zorunludur. Bedelleri tamamen ödenmeyen paylar için hamiline yazılı pay senedi çıkarılamaz. Pay senedi bastırılıncaya kadar geçici olarak ilmühaber çıkarılabilir. Dolayısıyla çıkarılan ilmühaberler 3 ay geçerlidir. İlmühaberlerin geçerli olmadığı ve pay senetlerinin de bastırılmadığı durumda gelir vergisi ve katma değer vergisi kanunundaki vergi avantajlarından yararlanılamayacaktır. Örneğin; Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 80 inci maddesinin 1 inci bendine göre bir bedel (ivaz) karşılığı edinilen hisse senetlerinin iktisap tarihinden itibaren 2 yıl geçmesinden sonra sağlanan kazançlar, gelir vergisinden ve Katma Değer Vergisinin 17/4-g maddesi hükmü gereğince hisse senetlerinin teslimi katma değer vergisinden istisna tutulmuştur.
Anonim şirketlerde hisse paylarının ilmühabere bağlanmaması veya pay senetlerinin (hisse senetlerinin) bastırılmaması durumunda hisse senedine bağlı olmayan hisse payının devri GVK mük.80/1 ve KDV 17/4-g maddesinde yer alan vergisel avantajlardan yararlanmayacaktır. Bu durumda kazanç GVK mük.80/4 üncü maddesi kapsamında ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan değer artışı kazancı olarak dikkate alınacak ve vergiye tabi olacaktır.
Öte yandan, Limited şirket ortaklık hakkını veya hissesini temsil eden paylar “Hisse Senedi” ile temsil edilmediğinden Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80 inci maddesinin 1 inci bendi hükmü burada geçerli olmayacak elde edilen kazanç aynı kanun maddesinin 4 üncü bendi kapsamında değer artış kazancı olarak vergiye tabi tutulacaktır.
vergibilimi.com
kaynakça;
- 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu,
- 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu,
- 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu,
- 232 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği (RG: 23.03.2000/23998)
